Консультація 14.01.20

Щодо надання компенсації за недотримання гарантованих стандартів якості надання послуг з електропостачання споживачу фізичній особі-підприємцю

090419

Відносини, пов'язані з електропостачанням відповідно до загальних та гарантованих стандартів якості, захистом прав споживачів та наданням електропостачальником або оператором системи розподілу (далі - ОСР) компенсації за недотримання гарантованих стандартів якості електропостачання споживачам або замовникам (у випадку недотримання гарантованих стандартів якості під час приєднання до електричних мереж), визначено Порядок забезпечення стандартів якості електропостачання та надання компенсацій споживачам за їх недотримання затвердженим постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг від 12.06.2018 р. № 375 (далі – Порядок № 375).

Відповідно до п. 1.3 глави 1 Порядку компенсація за недотримання гарантованих стандартів якості надання послуг з електропостачання - це грошова сума, що надається споживачу у разі недотримання енергопостачальником або електророзподільним підприємством гарантованих стандартів якості надання послуг з електропостачання у розмірах, встановлених Порядком № 375.

Енергопостачальник або електророзподільне підприємство сплачує споживачу компенсацію за недотримання гарантованих стандартів якості послуг з електропостачання шляхом врахування суми відповідної компенсації як авансової плати за спожиту електричну енергію на наступний розрахунковий період (п. 6 Порядку № 375).

При цьому споживач – це фізична особа, у тому числі фізична особа – підприємець, або юридична особа, що купує електричну енергію для власного споживання (п. 84 частини першої ст. 1 Закону України 13 квітня 2017 року № 2019-VIII «Про ринок електричної енергії»).

Відповідно до пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Кодексу дохід з джерелом його походження з України - це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Що стосується фізичних осіб – підприємців, то для фізичних осіб – підприємців на загальній системі оподаткування, відповідно до п. 177.2 ПКУ об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Відповідно до п. 177.8 ст. 177 ПКУ під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб'єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи фізичних осіб у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документа, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб'єкта підприємницької діяльності.

У разі якщо фізична особа - підприємець отримує інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими ПКУ для платників податку - фізичних осіб (п. 177.6 ст. 177 ПКУ).

Оскільки надання грошової суми у вигляді компенсація за недотримання гарантованих стандартів якості надання послуг з електропостачання не є результатом від здійснення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця на загальній системі оподаткування, що проводиться у порядку та за правилами, передбаченими законодавством для такої категорії осіб, то така сума допомоги оподатковується за загальними правилами, встановленими ПКУ для платників податків - фізичних осіб.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV ПКУ, відповідно до пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

Згідно з пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 ПКУ об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, до якого включаються інші доходи, крім зазначених у ст. 165 ПКУ (пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 ПКУ).

Відповідно до п. 167.1 ст. 167 ПКУ ставка податку становить 18 відс. бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті).

Крім того, вказані доходи є об'єктом оподаткування військовим збором (пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ).

Ставка військового збору становить 1,5 відс. об'єкта оподаткування, визначеного пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ (пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 ПКУ.

Так, згідно із пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПКУ податковий агент, поняття якого наведено у пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 ПКУ, що нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок і військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену ст. 167 ПКУ, і ставку військового збору, встановлену пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу.

Враховуючи викладене, грошова сума у вигляді компенсації, що нараховується (надається, сплачується) енергопостачальником або електророзподільним підприємством (юридичними особами) споживачу (фізичній особі) у разі недотримання таким енергопостачальником або електророзподільним підприємством гарантованих стандартів якості надання послуг з електропостачання, включається податковим агентом до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку як інші доходи і оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором на загальних підставах. При цьому податковим агентом вважається суб'єкт господарювання (Енергопостачальник або електророзподільне підприємство), який здійснює нарахування (виплату) фізичним особам вказаної компенсації.

Відповідно до пп. «б» п. 176.2 ст. 176 розділу IV ПКУ особи, які відповідно до ПКУ мають статус податкових агентів, зобов'язані подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування.

Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (Форма N 1ДФ) затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 р. № 4 (далі – Наказ № 4).

Довідником ознак доходів, наведений у додатку до Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (Форма N 1ДФ).

Довідником ознак доходів, не передбачено спеціальної ознаки для відображення грошових коштів, отриманих фізичною особою у вигляді компенсації за недотримання гарантованих стандартів якості надання послуг з електропостачання, тому вважаємо що доцільно буде використання ознаки доходу «127» - Інші доходи, крім сум грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, особами рядового і начальницького складу органів внутрішніх справ, Державної кримінально-виконавчої служби України, Державної служби спеціального зв'язку та захисту інформації України, державної пожежної охорони, органів і підрозділів цивільного захисту, податкової міліції у зв'язку з виконанням обов'язків несення служби (підпункт 164.2.20 пункту 164.2 статті 164 розділу IV ПКУ).

  Що стосується фізичних осіб – підприємців – платників єдиного податку, то відповідно до пп. 292.1.1 п. 292.1 ст. 292 ПКУ доходом платника єдиного податку - фізичної особи - підприємця – є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 ПКУ. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Крім того, звертаємо увагу, що відповідно до пп. 14.1.36 ПКУ господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Тому, вважаємо, що отримана фізичною особою - підприємцем - платником єдиного податку сума компенсації за недотримання гарантованих стандартів якості надання послуг з електропостачання не відноситься до доходу ФОП платника єдиного податку з наступних підстав:

-        по-перше, на нашу думку, поняття відшкодування та компенсація є тотожними, отже, оскільки відповідно до пп. 292.1.1 ПКУ, суми відшкодування не включаються до доходу фізичної особи - підприємця - платником єдиного податку, тому і компенсація не може включатися до доходу такого підприємця;

-        по-друге, отримання такої компенсації, в розумінні пп. 14.1.36 ПКУ, не є здійсненої підприємницької діяльності, та не передбачає виробництво (виготовлення) та/або реалізацію товарів чи виконання робіт, або надання послуг таким підприємцем в межах своєї підприємницької діяльності на користь енергопостачальної компанії

Таким чином, сума компенсації за недотримання гарантованих стандартів якості надання послуг з електропостачання не включаються до суми доходів, які є об'єктом оподаткування єдиним податком та не відображаються у декларації платника єдиного податку.

Крім того, вважаємо за необхідне зазначити, що в розділі XIV ПКУ відсутня пряма норма, яка зазначає про те що, у випадку, коли фізична особа – підприємець платник єдиного податку отримує дохід, який не відноситься до його підприємницького доходу, слід керуватися правилами оподаткування передбаченими для такого доходу розділом IV ПКУ.

Але, відповідно до позиції, якої притримується Головне управління ДФС у м. Києві в своїх листах, зокрема в Листі від 04.07.2016 р. № 4353/Ф/26-15-13-02-15, так як, дохід у вигляді такої компенсації не є доходом ФОП – платника єдиного податку, оподаткування його регламентується розділом IV ПКУ, відповідно до пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

Згідно з пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Кодексу об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, до якого відповідно до пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Кодексу включаються інші доходи, крім звільнених від оподаткування згідно ст. 165 ПКУ.

Податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений р. IV Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючому органу та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому ст. 18 та р. IV Кодексу (пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Відповідно до пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст. 167 Кодексу.

Одночасно, згідно з підпунктом 1.4 пункту 161 підрозділу 10 розд. XX ПКУ нарахування, утримання та сплата (перерахування) військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу.

Зважаючи на вище зазначені норми, вважаємо, що для  фізичної особи - підприємця - платника єдиного податку, сума компенсації за недотримання гарантованих стандартів якості надання послуг з електропостачання буде вважатися доходом саме фізичної особи, а не фізичної особи - підприємця. В такому разі, енергопостачальна компанія повинна виконати всі функції податкового агента, утримавши ПДФО та військовий збір з суми компенсації, та відобразити її в податковому розрахунку за формою № 1ДФ за ознакою доходу «127».

Ганна Загорулько              ТОВ «Профі-Аудит»