Консультация 29.01.19

Некоторые вопросы начисления дивидендов.

290119

О размере и учете дивидендов.

Право на получение дивидендов как части прибыли предусмотрено ст.10 Закона Украины от 19.09.1991р. №1576-XII «О хозяйственных обществах» (далее - Закон №1576), ст.116 Гражданского кодекса Украины, ст.167 Хозяйственного кодекса Украины (ГКУ).

При этом законодательство (в частности, ст.41, 59 Закона №1576) наделяет высший орган хозяйственного общества (общее собрание) полномочиями по принятию решений о порядке распределения прибыли, срока и порядка выплаты части прибыли (дивидендов).

Статьей 57 ХКУ и ст.4 Закона №1576 среди требований относительно содержания учредительных документов установлено обязательное определение порядка распределения прибыли и убытков.

Итак, вышеупомянутые законодательные акты определяют дивиденды как долю прибыли хозяйственного общества, однако не конкретизируют - речь идет об общей величине не распределенной прибыли или о прибыли отчетного периода.

В бухгалтерском учете под дивидендами понимают часть чистой прибыли, распределенной между участниками (собственниками) в соответствии с их долей участия в капитале предприятия (п.4 П (С) БУ 15 «Доход»). В Налоговом кодексе Украины (далее - НКУ, Кодекс) также содержится термин «дивиденды». Это «платеж, осуществляемый юридическим лицом, в том числе эмитентом корпоративных прав, инвестиционных сертификатов или других ценных бумаг в пользу владельца таких корпоративных прав, инвестиционных сертификатов и других ценных бумаг, удостоверяющих право собственности инвестора на долю (пай) в имуществе (активах ) эмитента, в связи с распределением части его прибыли, рассчитанной по правилам бухгалтерского учета;

Для целей налогообложения к дивидендам приравнивается также платеж в денежной форме, который осуществляется юридическим лицом в пользу ее основателя и / или участника (участников) в связи с распределением чистой прибыли (его части) »(пп.14.1.49 НКУ).

Иначе говоря, дивиденды выплачивают, если по данным бухгалтерского учета предприятие получило чистую прибыль.

В то же время чистая прибыль не единственный источник выплаты дивидендов. Предприятие может выплачивать их и за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, а выплату дивидендов по привилегированным акциям в акционерном обществе проводят за счет резервного капитала или специального фонда.

Итак, дивиденды выплачивать как из чистой прибыли текущего отчетного периода, так и по чистой прибыли прошлых периодов (лет), остался нераспределенной. Публикация, размещенная в журнале «Вестник. Официально о налогах »№13 за апрель 2018р., Подтверждает такое мнение.

Таким образом, решение о выплате дивидендов и их размере принимается общим собранием участников на основании порядка распределения прибыли, указанного в уставных документах общества. Размер выплат зависит от доли учредителей в уставном капитале. Решение владельцев оформляется, как правило, протоколом.

На основании протокола руководитель предприятия издает приказ о начислении и выплате дивидендов. Бухгалтер должен начислить дивиденды, выплатить их учредителям, удержать и перечислить в бюджет соответствующие налоги и отразить эти операции в учете.

Правомерность распределения прибыли подтверждают следующие документы:

- устав предприятия;

- протокол общего собрания учредителей;

- приказ по предприятию.

О дате признания обязательств по выплате дивидендов стандарты бухгалтерского учета не содержат каких-либо конкретных указаний. Но учитывая нормы П (С) БУ 15 с точки зрения учета инвестора (получателя дивидендов), обязательство признается на дату принятия собственниками решения об их выплате (дата протокола). Так, согласно п.7 П (С) БУ 15 в состав финансовых доходов включаются дивиденды, проценты и другие доходы, полученные от финансовых инвестиций (кроме доходов, которые учитываются по методу участия в капитале). При этом доходы в виде дивидендов признаются в периоде принятия решения об их выплате (п.20 П (С) БУ 15).

Для обобщения информации о расчетах с участниками и учредителями предприятия, связанные с распределением собственного капитала (дивиденды, возврат долей и т.п.), назначен, в частности, субсчет 671 «Расчеты по начисленным дивидендам». Как определено Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций (приказ Минфина от 30.11.1999. №291) по кредиту счета 67 «Расчеты с участниками» отражается увеличение задолженности предприятия перед учредителями и участниками общества, по дебету - ее уменьшение (погашение), в том числе реинвестирование доходов и тому подобное.

Налогообложение дивидендов зависит от налогового статуса юридического лица - эмитента (плательщик налога на прибыль или единого налога), и того, кому их насчитывают (физическим лицам, юридическим лицам, резидентам или нерезидентам).

По авансового взноса по налогу на прибыль.

1). В случае принятия решения о выплате дивидендов плательщик налога на прибыль - эмитент корпоративных прав, на которые начисляются дивиденды, проводит указанные выплаты владельцу таких корпоративных прав независимо от того, есть ли налогооблагаемая прибыль, рассчитанная по правилам, определенным ст.137 этого Кодекса (пп. 57.11.1 НКУ).

Согласно пп.57.11.2 Кодекса, кроме случаев, предусмотренных пп.57.11.3 этого пункта, эмитент корпоративных прав, принимающий решение о выплате дивидендов своим акционерам (собственникам), начисляет и вносит в бюджет авансовый взнос по налогу на прибыль. В частности, в пп.57.11.3 НКУ указано, что авансовый взнос не взимается в случае выплаты дивидендов физическим лицам.

Итак, авансовый взнос по налогу на прибыль не справляется юридическими лицами (любой формы собственности, системы налогообложения), если они начисляются и выплачиваются физическим лицам (резидентам или нерезидентам).

2). При выплате дивидендов юридическим лицам авансовый взнос рассчитывается с суммы превышения дивидендов, подлежащих выплате, над значением объекта налогообложения за соответствующий налоговый (отчетный) год, по результатам которого выплачиваются дивиденды, денежное обязательство по которому погашено. При наличии непогашенного денежного обязательства авансовый взнос рассчитывается со всей суммы дивидендов, подлежащих выплате.

То есть расчет авансового взноса зависит от того, погашено денежное обязательство по налогу на прибыль за налоговый (отчетный) год, по результатам которого выплачиваются дивиденды. В случае, если такое денежное обязательство погашено, авансовый взнос рассчитывается по формуле:

АВ = (Д - В) · 18%, где

АВ - авансовый взнос;

Д - начисленная сумма дивидендов;

О - объект обложения налогом на прибыль за налоговый (отчетный) год, по результатам которого выплачиваются дивиденды, денежное обязательство по которому погашено.

Конечно, если объект налогообложения налогом на прибыль за налоговый (отчетный) год превышает сумму начисленных дивидендов (О> Д), то авансовый взнос не уплачивается.

Если денежное обязательство по налогу на прибыль за налоговый (отчетный) год не погашен, авансовый взнос рассчитывается по формуле:

АВ = Д · 18%.

Заметим, что в случае, если дивиденды выплачиваются за неполный календарный год, то для расчета авансового взноса используется значение объекта налогообложения, вычислено пропорционально количеству месяцев, за которые выплачиваются дивиденды.

Таким образом, расчет авансового взноса, а также вообще необходимость его платить зависит от того, погашено денежное обязательство по налогу на прибыль за налоговый (отчетный) год, по результатам которого выплачиваются дивиденды.

3). Авансовый взнос исчисляется по ставке, установленной п.136.1 НКУ (18%). Сумма дивидендов, подлежащая выплате, не уменьшается на сумму авансового взноса.

Указанный авансовый взнос вносится в бюджет до / или одновременно с выплатой дивидендов.

4). Законом Украины от 07.12.2017р. №2245-VIII путем внесения изменений в пп.57.11.2 с 01.01.2018р. от начисления авансового взноса при выплате юридическим лицам освобождены юридические лица - плательщики единого налога.

Итак, авансовый взнос платят все юридические лица, кроме плательщиков единого налога (с учетом исключений, указанных в пп. 57.11.3 НКУ).

О налогообложении доходов нерезидентов - юридических лиц.

К доходам, полученным нерезидентом с источником их происхождения из Украины, облагаются налогом в порядке и по ставкам, определенным п.141.4 Кодекса, относятся дивиденды, выплачиваемые резидентом (пп. «Б» пп.141.4.1 НКУ).

Резидент, который осуществляет в пользу нерезидента выплату дивидендов, удерживает налог с суммы дивидендов по ставке 15%. Налог удерживается за счет суммы дивидендов и уплачивается в бюджет во время выплаты дивидендов. Конечно, при условии, что иное не предусмотрено положениями международных договоров Украины со странами резиденции лиц, в пользу которых осуществляется выплата дивидендов.

Общие нормы по устранению двойного налогообложения предусмотрено ст.13 НКУ. Одновременно в ст.103 НКУ содержится порядок применения международного договора Украины об избежании двойного налогообложения в отношении освобождения от налогообложения доходов нерезидентов с источником их происхождения из Украины, а в пп.141.4.9 НКУ уточнено право уменьшить сумму годового налогового обязательства на сумму налогов, уплаченных за рубежом, для юридических лиц.

Следовательно, при выплате дивидендов юридическим лицом (независимо от системы налогообложения, в том числе плательщиком единого налога) нерезиденту - юридическому лицу за счет суммы дивидендов удерживается налог (на репатриацию) по ставке 15%, если иное не установлено международными соглашениями об избежании двойного налогообложения. Налог в бюджет перечисляется при выплате дивидендов нерезиденту.

О налогообложении доходов физических лиц - резидентов.

Согласно пп.164.2.8 НКУ, доход в виде дивидендов включается в общий налогооблагаемый доход физического лица и облагается налогом на доходы физических лиц (НДФЛ). При этом обязанность по удержанию НДФЛ возлагается на налогового агента, который начисляет (выплачивает, предоставляет) налогооблагаемый доход в пользу налогоплательщика, то есть на юридическое лицо (независимо от системы налогообложения - пп.170.5.2 НКУ).

Важным в налогообложении дивидендов НДФЛ является то, что дивиденды окончательно облагаются при их начисления, а не выплаты (пп.170.5.4 НКУ).

Размер ставок налога на пассивные доходы, в том числе дивиденды, установленные п.167.5 НКУ. Так, при выплате дивидендов юридическим лицом - плательщиком налога на прибыль ставка составляет 5% к сумме начисленных дивидендов (пп.167.5.2 Кодекса), при выплате дивидендов плательщиком единого налога - 9% (пп.167.5.4 НКУ).

Уплата НДФЛ в бюджет происходит одновременно с выплатой дивидендов (п.168.1 НКУ). Банки принимают платежные документы на выплату дохода только при условии одновременного представления расчетного документа на перечисление НДФЛ в бюджет.

Если налогооблагаемый доход начисляется налоговым агентом, но не выплачивается (не предоставляется) налогоплательщику, то налог, подлежащий удержанию с такого начисленного дохода, подлежит перечислению в бюджет налоговым агентом в сроки, установленные настоящим Кодексом для месячного налогового периода (пп.168.1.5 НКУ).

Кроме того, с суммы начисленных физическим лицам дивидендов удерживается и перечисляется в государственный бюджет военный сбор в размере 1,5%, ведь этот сбор имеет такой же объект налогообложения, как и НДФЛ.

О налогообложении доходов физических лиц - нерезидентов.

Порядок налогообложения дивидендов НДФЛ и военным сбором, начисленных в пользу физических лиц - нерезидентов, аналогичен порядку налогообложения дивидендов, начисленных в пользу резидентов (пп.170.10.1 НКУ).

Заметим, что при начислении и выплате дивидендов нерезидентам НДФЛ удерживается по ставкам, приведенным выше (5% и 9%), при условии, если иное не предусмотрено международным договором (соглашением об избежании двойного налогообложения).

Особенностью налогообложения дивидендов, начисленных в пользу нерезидента, является пересчет валют. Даже если нерезиденты получают дивиденды в иностранной валюте, НДФЛ и военный сбор должны быть уплачены в бюджет в гривнах. В таком случае расчет НДФЛ и военного сбора осуществляется с использованием курса НБУ, действующей на момент начисления дивидендов (п.164.4 Кодекса). К тому же, независимо от даты уплаты НДФЛ и военного сбора, их суммы исчисляются один раз и не подлежат дальнейшему корректировке при изменении курса НБУ.

Таким образом, при начислении (выплате) дивидендов любым юридическим лицом физическим лицам (резидентам или нерезидентам) содержатся НДФЛ и военный сбор. Ставка налогообложения НДФЛ зависит от системы налогообложения юридического лица. Итак, учредители - физические лица получат сумму дивидендов, уменьшенную на суммы НДФЛ и военного сбора.

Есть добавить, что существуют некоторые особенности налогообложения физических лиц при выплате им дивидендов по акциям или другими корпоративными правами, имеющими статус привилегированных или другой статус, предусматривающий выплату фиксированного размера дивидендов или суммы, превышающей сумму выплат, рассчитанную на любую другую акцию (корпоративное право), эмитированную таким плательщиком налога. Так, согласно пп. 57.11.4, и 170.5.3 Кодекса, такие выплаты не подлежат налогообложению как дивиденды, а приравниваются к выплате заработной платы с соответствующим налогообложением.

Ниже приводим пример отражения в бухгалтерском учете операций по начислению и выплате дивидендов:

 

Дата

Зміст операції

Дт

Кт

Сума, грн.

1. Емітент – платник податку на прибуток. Дивіденди нараховуються за 2018 рік, сума дивідендів 100 000,00 грн. не перевищує значення об’єкта оподаткування, зобов’язання з податку на прибуток погашене. Тому авансові внески з податку на прибуток не нараховуються згідно із пп.57.11.2 ПКУ.

01.02.2019

Використання частини прибутку на виплату дивідендів власникам

441

443

100 000,00

01.02.2019

Нараховані дивіденди власнику – фізичній особі (резиденту), частка в статутному капіталі - 25%, далі - ФОР

443

671/ФОР

25 000,00

01.02.2019

Утримано ПДФО за ставкою 5% (пп.167.5.2 ПКУ)

671/ФОР

641/ПДФО

1 250,00

01.02.2019

Утримано військовий збір 1,5%

671/ФОР

642

375,00

11.02.2019

Виплачена сума дивідендів

671/ФОР

301 (311)

23 375,00

11.02.2019

Перераховані ПДФО та військовий збір до бюджету

641/ПДФО, 642

311

1 625,00

01.02.2019

Нараховані дивіденди власнику – фізичній особі (нерезиденту), частка в статутному капіталі - 15%, далі - ФОН

443

671/ФОН

15 000,00

01.02.2019

Утримано ПДФО за ставкою 5% (пп.167.5.2 ПКУ)

671/ФОН

641/ПДФО

750,00

01.02.2019

Утримано військовий збір 1,5%

671/ФОН

642

225,00

29.03.2019

Перераховані ПДФО та військовий збір до бюджету

641/ПДФО, 642

311

975,00

04.04.2019

Виплачена сума дивідендів

671/ФОН

301 (311)

14 025,00

01.02.2019

Нараховані дивіденди власнику – юридичній особі (резиденту), частка в статутному капіталі - 35%, далі - ЮОР

443

671/ЮОР

35 000,00

11.02.2019

Виплачена сума дивідендів

671/ЮОР

311

35 000,00

01.02.2019

Нараховані дивіденди власнику – юридичній особі (нерезиденту), частка в статутному капіталі - 25%, далі - ЮОН

443

671/ЮОН

25 000,00

01.02.2019

Утримано податок з доходів нерезидента за ставкою 15% (умовно - конвенцією не передбачено зниження ставки)

671/ЮОН

641/приб.

3 750,00

04.04.2019

Виплачена сума дивідендів

671/ЮОН

311 (312)

21 250,00

04.04.2019

Перераховано утриманий податок на прибуток нерезидента до бюджету

641/приб.

311

3 750,00

2. Емітент – платник єдиного податку. Умови нарахування дивідендів ті ж самі.

01.02.2019

Використання частини прибутку на виплату дивідендів власникам

441

443

100 000,00

01.02.2019

Нараховані дивіденди власнику – фізичній особі (резиденту), частка в статутному капіталі - 25%, далі - ФОР

443

671/ФОР

25 000,00

01.02.2019

Утримано ПДФО за ставкою 9% (пп.167.5.2 ПКУ)

671/ФОР

641/ПДФО

2 250,00

01.02.2019

Утримано військовий збір 1,5%

671/ФОР

642

375,00

11.02.2019

Виплачена сума дивідендів

671/ФОР

301 (311)

22 375,00

11.02.2019

Перераховані ПДФО та військовий збір до бюджету

641/ПДФО, 642

311

2 625,00

01.02.2019

Нараховані дивіденди власнику – фізичній особі (нерезиденту), частка в статутному капіталі - 15%, далі - ФОН

443

671/ФОН

15 000,00

01.02.2019

Утримано ПДФО за ставкою 9% (пп.167.5.2 ПКУ)

671/ФОН

641/ПДФО

1 350,00

01.02.2019

Утримано військовий збір 1,5%

671/ФОН

642

225,00

29.03.2019

Перераховані ПДФО та військовий збір до бюджету

641/ПДФО, 642

311

1 575,00

04.04.2019

Виплачена сума дивідендів

671/ФОН

301 (311)

13 425,00

01.02.2019

Нараховані дивіденди власнику – юридичній особі (резиденту), частка в статутному капіталі - 35%, далі - ЮОР

443

671/ЮОР

35 000,00

11.02.2019

Виплачена сума дивідендів

671/ЮОР

311

35 000,00

01.02.2019

Нараховані дивіденди власнику – юридичній особі (нерезиденту), частка в статутному капіталі - 25%, далі - ЮОН

443

671/ЮОН

25 000,00

01.02.2019

Утримано податок з доходів нерезидента за ставкою 15% (умовно - конвенцією не передбачено зниження ставки)

671/ЮОН

641/приб.

3 750,00

04.04.2019

Виплачена сума дивідендів

671/ЮОН

311 (312)

21 250,00

04.04.2019

Перераховано утриманий податок на прибуток нерезидента до бюджету

641/приб.

311

3 750,00

 

Ольга Пономаренко                                                                     ТОВ  «Профі – Аудит»